ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 січня 2025 року 
м. Київ

справа №460/1953/19
касаційне провадження № К/9901/4259/20  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Бившевої Л.І.,
суддів: Хохуляка В.В.,  Ханової  Р.Ф., 
розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінералагро» (далі - Товариство) на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 (суддя Комшелюк Т.О.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2020 (головуючий суддя - Сеник Р.П., судді - Попко Я.С., Хобор Р.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінералагро» до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - Управління) про визнання протиправним та скасування наказу,

УСТАНОВИВ:

У серпні 2019 року Товариство звернулось до суду з позовом до Управління, у якому просило визнати протиправним та скасувати наказ від 14.08.2019 № 2161 «Про внесення змін до наказу Управління від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства».
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство посилалось на те, щоконтролюючим органом протиправно видано  оспорюваний наказ, оскільки у плані-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік Товариство відсутнє. У спірних правовідносинах контролюючий орган вдався до не передбаченого законом, визначеного на власний розсуд, порядку реалізації управлінської функції контролю, шляхом внесення змін до наказу, який вичерпав свою дію в часі, оскільки оскарження наказу не зупиняє його дію, не є перешкодою в його реалізації та не може змінити терміни проведення планової перевірки суб`єкта господарювання.
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 21.10.2019, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2020, у задоволенні позову відмовив повністю.
Рішення судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог мотивовані тим, що   нормами Податкового кодексу України не визначено порядок дій контролюючого органу, у тому випадку, коли не вдалося провести документальну планову перевірку, що передбачена у плані-графіку, зокрема, у випадку не допуску посадових осіб до перевірки та оскарженням відповідного наказу. Також, суди виходили з того, що незважаючи на те, що зміну дати початку проведення перевірки законодавчо не врегульовано, проте контролюючий орган не позбавлений такого права.
Товариство подала до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду касаційну скаргу на зазначені судові рішення, у якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуально права, просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити позовні вимоги повністю.
В обґрунтування вимог касаційної скарги Товариство посилається на те, що суди попередніх інстанцій не надати належної правової оцінки тому, що у плані-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік Товариство відсутнє, а оскільки оскарження наказу не зупиняє його дію, не є перешкодою в його реалізації та не може змінити терміни проведення планової перевірки суб`єкта господарювання. Крім того, скаржник зазначає, що рішення судів ухвалені без урахування висновку щодо застосування положень статті 77 Податкового кодексу України у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду від 01.08.2018 у справі № 817/519/16 .
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 06.04.2020 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Управління не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 14.01.2025 призначив справу до касаційного розгляду в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін на 15.01.2025.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи, обґрунтування Товариства щодо змісту і вимог касаційної скарги та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
У справі, що розглядається, суди встановили, що 29.05.2018 згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік та на підставі статей 20, 75, 77, 82 Податкового кодексу України, начальником Управління був прийнятий наказ «Про проведення документальної панової виїзної перевірки Товариства» № 1604, відповідно до якого ухвалено провести документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2018, тривалістю 10 робочих днів з 11.06.2018.
Управлінням було повідомлено Товариство про проведення перевірки шляхом надіслання рекомендованим листом з повідомленням копії наказу та повідомлення про проведення перевірки від 29.05.2018 № 481.
Товариство не допустило перевіряючих до проведення планової перевірки, а наказ Управління від 29.05.2018 № 1604 було оскаржено в судовому порядку, про що відповідачем складений акт відмови платника податків у допуску до проведення документальної планової виїзної перевірки від 11.06.2018 №220/17-00-14-01/38869393.
Ухвалою Рівненського окружного адміністративного суду від 21.11.2018 у справі № 817/1510/18 позовну заяву Товариства до Управління про скасування наказу було залишено без розгляду.
16.01.2019 згідно з планом-графіком проведення документальних планових перевірко платників податків на 2018 рік, на підставі статей 20, 75, 77, 82 Податкового кодексу України, ухвали Рівненського окружного адміністративного суду від 21.11.2018 у справі № 817/1510/18 та з метою реалізації обов`язку контролюючого органу в частині проведення перевірки, Управлінням був прийнятий наказ № 144, відповідно до якого ухвалено внести зміни до п.1 наказу Управління від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної панової виїзної перевірки Товариства» в частині терміну початку перевірки, а саме дату «з 11.06.2018» замінити на «з 17.01.2019».
17.01.2019 позивачем було відмовлено у допуску посадових осіб Управління до проведення документальної планової виїзної перевірки. Вказаний наказ був оскаржений Товариством до суду.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 07.05.2019 у справі № 460/96/19, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2019, у задоволенні позову Товариству було  відмовлено.
14.08.2019 начальником Управління був прийнятий наказ № 2161 «Про внесення змін до наказу Управління від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства», згідно з яким на підставі плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік, на підставі статей 20, 75, 77, 82 Податкового кодексу України, а також враховуючи постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16.07.2019 у справі № 460/95/19, з метою реалізації обов`язку контролюючого органу в частині проведення перевірки, було ухвалено внести зміни до п. 1 наказу Управління від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства» в частині терміну початку перевірки, а саме: дату «з 11.06.2018» замінити на «з 19.08.2019».
Не погоджуючись із наказом від 14.08.2019 № 2161 «Про внесення змін до наказу Управління від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства», позивач звернувся з цим позовом до суду.
При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до спірних правовідносин Верховний Суд виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

При цьому, підпунктом 75.1.2 цієї статті визначено, що документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого орган; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що необхідними умовами для проведення планової документальної перевірки платника податків є включення останнього до плану-графіка перевірок та видача наказу про її проведення, а також вручення такому платнику податків посадовою особою контролюючого органу, зазначеною в направленні на проведення перевірки, наказу та направлення на її проведення, які, в свою чергу, повинні відповідати вимогам встановленим ПК України.

Суди попередніх інстанцій встановили, що оскаржуваним наказом №2161 від 14.08.2019 відповідач вніс зміни до наказу №1604 від 29.05.2018, в результаті чого фактично змінив період проведення планової виїзної перевірки Товариства з 2018 року (як передбачалось планом-графіком) на 2019 рік.

Між тим, Верховний Суд вказує, що нормами ПК України не передбачено можливості зміни періоду проведення планової виїзної документальної перевірки, в тому числі шляхом прийняття наказу про внесення змін до наказу, яким призначено проведення такої перевірки.

Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524 затверджений Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі - Порядок № 524), який розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування щоквартального плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків. Цей Порядок є нормативно-правовим актом у розумінні статті 117 Конституції України та підлягає застосуванню як джерело права відповідно до положень статті статті 7 КАС України.

Згідно з пунктом 3 Порядку № 524 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Таким чином, з огляду на зміст вищенаведених норм ПК України та Порядку № 524, обов`язковою  передумовою для проведення планової документальної перевірки є включення  платника податків до плану-графіку перевірок відповідного року, чого при прийнятті відповідачем наказу №2161 від 14.08.2019 здійснено не було, що, в свою чергу, свідчить про порушення контролюючим органом вимог пункту 77.1 статті 77 ПК України та, як наслідок, протиправність оскаржуваного наказу.

Аналогічний правовий висновок Викладений Верховним Судом у постанові від 01.08.2018 у справі № 817/519/16.

За таких обставин, висновки судів першої та апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають закону. 

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. 

З огляду на викладене, касаційна скарга Товариства підлягає задоволенню, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 та постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2020 підлягають скасуванню із ухваленням нового рішення про задоволення позовних вимог.

Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінералагро» задовольнити.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.10.2019 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.01.2020 скасувати та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Рівненській області від 14.08.2019 № 2161 «Про внесення змін до наказу Головного управління ДПС у Рівненській області від 29.05.2018 № 1604 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Мінералагро».

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

Л.І. Бившева
В.В. Хохуляк 
 Р.Ф. Ханова ,
Судді Верховного Суду