УХВАЛА

04 березня 2025 року
м. Київ

справа №160/27520/23
адміністративне провадження №К/990/5621/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Бившевої Л.І., 
перевіривши касаційну скаргу адвоката Бойка Павла Юрійовича, який діє в інтересах Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України», на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01.10.2024 у справі №160/27520/23 за позовом Державного підприємства «Петриківське лісове господарство» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:
Державне підприємство «Петриківське лісове господарство» (правонаступник - Державне спеціалізоване господарське підприємство «Ліси України») звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 31.05.2023 №0127212410 в сумі 419013,03 грн, від 31.05.2023 №0127242410 в сумі 34917,69 грн, від 02.06.2023 №0132300713 в сумі 272883,75 грн, від 02.06.2023 №0132260713 в сумі 225405,75 грн, від 02.06.2023 №0132280713 в сумі 679187,00 грн, від 02.06.2023 №0132310713 в сумі 45487,35 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.04.2024, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 01.10.2024 відмовлено у задоволені адміністративного позову державного підприємства «Петриківське лісове господарство» про визнання протиправними та скасування винесених Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкових повідомлень-рішень від 31.05.2023 №0127212410 та №0127242410, а також від 02.06.2023 за №0132300713, №0132260713, №0132280713 та №0132310713.
До Верховного Суду надійшла касаційна скарга адвоката Бойка Павла Юрійовича, який діє в інтересах Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України», на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01.10.2024 у справі №160/27520/23.
При вирішенні питання про відповідність касаційної скарги вимогам Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) судом встановлено наступне.
Відповідно до частини 1 статті 329 КАС України касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Згідно з частиною 2 статті 329 Кодексу учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.
Касаційну скаргу подано втретє, раніше подані касаційні скарги повернуто ухвалами Верховного Суду від 01.11.2024, від 11.12.2024.
Скаржником заявлено клопотання про поновлення строку на касаційне оскарження, мотивоване тим, що через введення воєнного стану на території України з 24.02.2022, підприємство зіткнулося з обмеженнями у доступі до правосуддя, зокрема: ускладнення в комунікації з представниками підприємства та адвокатами, затримки у поштових відправленнях та доставці кореспонденції, відсутність доступу до електронного суду через реорганізацію Позивача.
Право на повторне звернення з касаційною скаргою після її повернення не є абсолютним. Вчасна первинна подача касаційної скарги не означає, що після її повернення повторне звернення до суду можливе у будь-який довільний строк, без дотримання часових рамок, встановлених процесуальним законом, оскільки у такому разі порушуватиметься принцип юридичної визначеності. Повернення касаційної скарги не зупиняє та не перериває строк на касаційне оскарження і не дає права скаржнику у будь-який необмежений час після сплину строку касаційного оскарження реалізовувати право на оскарження судового рішення повторно.
Скаржником не надано доказів того, як саме введення воєнного стану спричинило ускладнення в комунікації з представниками підприємства та адвокатами, затримку в поштових відправленнях та доставці кореспонденції, відсутність доступу до електронного суду через реорганізацію позивача та як це унеможливило своєчасне звернення до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою у найкоротший строк після повернення попередньої касаційної скарги. Скаржником не надано жодного доказу на підтвердження зазначених обставин пропуску строку.
Відповідно до приписів статті 44 КАС України учасники справи, маючи намір добросовісної реалізації належного їм права на касаційне оскарження судового рішення, повинні забезпечити неухильне виконання вимог процесуального закону, зокрема, щодо форми і змісту касаційної скарги. Частиною 1 статті 45 КАС України регламентовано, що учасники судового процесу та їхні представники повинні добросовісно користуватися процесуальними правами. Зловживання процесуальними правами не допускається.
Та обставина, що повернення касаційної скарги не позбавляє повторного звернення до суду касаційної інстанції не означає наявність у особи безумовного права оскаржувати судові рішення у будь-який момент після повернення раніше поданої касаційної скарги без урахування процесуальних строків, встановлених статтею 329 КАС України.
Питання поновлення строку на оскарження судових рішень у випадку його пропуску з причин, пов`язаних із запровадженням воєнного стану в Україні, вирішується в кожному конкретному випадку, виходячи з доводів, наведених у заяві про поновлення такого строку. Однак, сам лише факт запровадження воєнного стану не може бути підставою для поновлення строку на оскарження судових рішень у всіх абсолютно випадках.
Підстави пропуску строку касаційного оскарження можуть бути визнані поважними, а строк поновлено лише у разі, якщо вони пов`язані з дійсно непереборними та об`єктивними перешкодами, істотними труднощами, які не залежать від волі особи та унеможливили своєчасне, тобто у встановлений процесуальним законом строк подання касаційної скарги.
Отже, тільки наявність об`єктивних перешкод для своєчасної реалізації прав щодо оскарження судового рішення в касаційному порядку у строк встановлений процесуальним законом, може бути підставою для висновку про пропуск строку касаційного оскарження з поважних причин.
Таким чином, скаржнику слід надати обґрунтоване клопотання про поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, вказавши поважні підстави його пропуску.
Відповідно до частини 1 статті 328 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право оскаржити в касаційному порядку рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.
Відповідно до пункту 4 частини 2 статті 330 КАС України у касаційній скарзі зазначається підстава (підстави), на якій (яких) подається касаційна скарга з визначенням передбаченої (передбачених) статтею 328 цього Кодексу підстави (підстав).
Верховний Суд зазначає, що відповідно до частини 4 статті 328 КАС України підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках:
1) якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку;
2) якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні;
3) якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах;
4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами 2 і 3 статті 353 цього Кодексу.
Верховний Суд зауважує, що обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пунктів 1, 2, 3 частини 4 статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі:
- норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; висновку судів, який суперечить позиції Верховного Суду; обґрунтування в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга) (для пункту 1 частини 4 статті 328 КАС України);
- норми матеріального права, яку неправильно застосовано судом апеляційної інстанції; постанови Верховного Суду, у якій викладено висновок щодо правильного застосування норми права, від якого належить відступити; вмотивованого обґрунтування необхідності такого відступу; висновку, який, на думку скаржника, відповідає правильному тлумаченню і застосуванню цієї норми (для пункту 2 частини 4 статті 328 КАС України);
- норми матеріального права, яку неправильно застосовано судом апеляційної інстанції, висновок щодо правильного застосування якої ще не сформульовано Верховним Судом; висновку апеляційного суду, який, на переконання скаржника, є неправильним; обґрунтування у чому полягає помилка суду при застосуванні відповідної норми права та як, на думку скаржника, відповідна норма повинна застосовуватися (для пункту 3 частини 4 статті 328 КАС України).
У разі, якщо скаржник вважає, що судами порушено норми процесуального права щодо не дослідження зібраних у справі доказів, неповного встановлення обставин справи, або встановлення обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів (пункт 4 частини 4 статті 328 КАС України), у касаційній скарзі має бути конкретно зазначено або обставини, які встановлені на підставі недопустимих доказів та чому на думку скаржника останні є недопустимими, або зібрані у справі докази, які судом не досліджені, що могло б давати підстави для висновку про порушення цим судом норм процесуального права. При цьому пункт 4 частини 4 статті 328 КАС України є відсильною нормою, обґрунтування необхідності касаційного оскарження таким пунктом можливе лише у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт та частину статті 353 КАС України.
Скаржником зазначено підставами касаційного оскарження:
1. Неправильне застосування норм матеріального права (частина 4 статті 328 КАС України): суди попередніх інстанцій неправильно застосували пункт 198.5 статті 198 Податкового кодексу України. На думку скаржника відсутність чеків РРО не є підставою для невизнання податкового кредиту, якщо операція підтверджена іншими первинними документами. Верховний Суд у постановах у справах №140/6945/20, №280/3292/20 та №591/2641/20 дійшов висновку, що факт використання палива у господарській діяльності має підтверджуватися сукупністю документів, а не лише чеками РРО. 
2. Порушення норм процесуального права (частина 2 статті 353 КАС України): судами попередніх інстанцій неправильно оцінено доказову базу. Було проігноровано первинні документи (податкові накладні, акти списання, подорожні листи, договори на постачання ПММ), які підтверджують реальність господарських операцій. Скаржником вчинено посилання на постанови Верховного Суду у справі №380/2589/22, від 18.09.2019 у справі №814/200/16, від 18.09.2019 у справі №814/2651/15. 
3. Відсутність висновку Верховного Суду щодо аналогічних правовідносин (пункт 3 частини 4 статті 328 КАС України): відсутній єдиний висновок Верховного Суду щодо питання необхідності чеків РРО при придбанні палива за талонами. У різних справах (№826/17123/18, №380/7694/20) суди дійшли висновку, що всі документи повинні оцінюватися у їх сукупності. 
4. Неоднакове застосування норм права (частина 5 статті 346 КАС України). Скаржником вчинено посилання на постанови Верховного Суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, від 04.10.2023 у справі №380/2589/22, від 04.10.2023 у справі №160/19575/22, від 04.10.2022 у справі №380/7694/20, де, на його думку, суди дійшли висновків, протилежних до тих, що були зроблені по даній справі.
Верховний Суд зауважує, що аналіз положень статей 328, 330 КАС України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині 1 статті 328 КАС України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини 4 статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення.
Натомість скаржником не дотримано такої умови.
Так, посилаючись на неврахування судами попередніх інстанцій правових висновків Верховного суд щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, скаржником не вказано підставою касаційного оскарження пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України.
Вказуючи про порушення норм процесуального права, скаржником не вказано пункт 4 частини 4 статті 328 КАС України, відповідний пункт частини 2 статті 353 КАС України. Так, що пункт 4 частини 4 статті 328 КАС України (підстава касаційного оскарження якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами 2 і 3статті 353 цього Кодексу) є відсильною нормою, обґрунтування необхідності касаційного оскарження таким пунктом можливе лише у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт та частину статті 353 КАС України, проте скаржником відповідні норми КАС України не зазначено та не обґрунтовано.
Щодо посилання скаржника на неоднакове застосування норм права Верховний Суд зазначає, що відповідно до частини 5 статті 346 КАС України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії або палати, має право передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо дійде висновку, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовчої практики. Тобто, скаржником вчинено невірне посилання на норму КАС України. Частина 5 статті 346 КАС України не передбачає підстав касаційного оскарження судових рішень.
Додатково Верховний Суд зазначає, що обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини 4 статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; висновок судів, який суперечить позиції Верховного Суду; обґрунтування, в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга).
При цьому недостатньо самого лише зазначення постанови Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права, обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними. Подібність правовідносин означає, зокрема подібність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи. При цьому, обставини, які формують зміст таких правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, самі по собі не формують подібності правовідносин, важливими факторами є також доводи і аргументи сторін, які складають межі судового розгляду справи. 
Скаржником не доведено подібність правовідносин у справах, не взято до уваги, що судові рішення суду касаційної інстанції ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
Скаржником не обґрунтовано, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, в чому висновки судів по кожному епізоду (оскаржуваному податковому повідомленню-рішенню) суперечать правовим висновкам Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах.
Верховний Суд зазначає, що у випадку посилання на пункт 3 частини 4 статті 328 КАС України, як на підставу касаційного оскарження, скаржнику необхідно зазначити конкретну норму права, щодо застосування якої у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду, а також обґрунтувати у чому полягає помилка судів при застосуванні відповідної норми права та як на думку скаржника відповідна норма повинна застосовуватися.
Саме по собі посилання на відсутність висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, за відсутності мотивованих аргументів неправильного застосування певної норми права, не є підставою для відкриття касаційного провадження.
Відповідно до доводів касаційної скарги (арк. 3) скаржником зазначено про відсутність висновку Верховного Суду щодо аналогічних правовідносин з одночасним посиланням на наявність судової практики (справи №826/17123/18, №380/7694/20).
Отже, доводи касаційної скарги містять взаємовиключні висновки та посилання.
Слід зауважити, що правові висновки Верховний Суд формулює лише щодо конкретно визначених правовідносин, а не висновок, який на думку скаржника буде підставою для відкриття касаційного провадження.
Скаржником не обґрунтовано, яку саме норму матеріального права, щодо застосування якої у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду, неправильно застосовано судами попередніх інстанцій, як відповідна норма має застосовуватись та який правовий висновок має бути сформовано у даній справі.
Разом з цим, як встановлено з Єдиного державного реєстру судових рішень, судом апеляційної інстанції враховано правові висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 18.09.2019 по справі №814/200/16, що фіскальні чеки є належними документами, які підтверджують укладання договору купівлі-продажу у формі публічної оферти, факт придбання палива, а відповідно і понесені витрати. Крім того, законодавство не визначає обов`язок господарюючого суб`єкту придбавати товарно-матеріальні цінності виключно на підставі письмових договорів купівлі-продажу, суб`єкт господарювання може скористатись і договором публічної оферти, зокрема купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів на автозаправних станціях. Водночас самі по собі фіскальні чеки не можуть вважатися беззаперечним доказом підтвердження придбання та використання позивачем паливно-мастильних матеріалів у своїй господарській діяльності, оскільки лише доводять факт придбання таких паливно-мастильних матеріалів, а не їх використання. Відтак, надані акти списання ПММ, подорожні листи та ТТН свідчать лише про наявність таких маршрутів та не містять жодних даних (реквізитів), які б розкривали зміст господарської операції для цілей податкового обліку.
Апеляційним судом зроблено висновок, що оскільки позивачем не було надано до перевірки первинних документів, що підтверджують реальність здійснення господарської операції, відповідно матеріали справи також не містять таких, а отже є правильним висновок контролюючого органу про те, що не надання підтверджуючих документів на фактичне отримання ПММ у 2017-2021 роках, а отже віднесення його придбання до витрат є неправомірним, що призвело до порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України. Відтак, встановлені порушення щодо формування витрат призвели до донарахування військового збору, та прийняття рішення, визначення та донарахування податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість з прийняттям рішення про застосування штрафних санкцій (постанова Верховного Суду від 16.03.2023 у справі №280/3292/20).
Також судом апеляційної інстанції зауважено, що згідно з правовими висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постанові від 09.08.2022 у справі №160/9281/20 Законом «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 №466-ІХ з 23.05.2020 (дата набрання чинності) було врегульовано правову неузгодженість у податковому законодавстві в частині контролю та адміністрування частини чистого прибутку (доходу) контролюючим органом.
Скаржником не наведено підстав щодо помилковості врахування судами таких правових позицій Верховного Суду, або необхідності відступу від такої практики Верховного Суду, або спростування подібності правовідносин.
Доводи касаційної скарги зводяться до викладення фактичних обставин справи, посилань на практику Верховного Суду, висловлення незгоди з наданою судами попередніх інстанцій правовою оцінкою наявних у матеріалах цієї справи доказів у сукупності зі встановленими у справі обставинами, переоцінки доказів, що не є належним викладенням підстав касаційного оскарження.
Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Переглядаючи справу в касаційному порядку, Верховний Суд виконує функцію «суду права», що розглядає справи, які мають найважливіше (принципове) значення для суспільства та держави, та не є «судом фактів».
Верховний Суд зазначає, що у касаційній скарзі скаржник повинен навести мотиви незгоди з судовим рішенням з урахуванням передбачених КАС України підстав для його скасування або зміни (статті 351-354 Кодексу) з вказівкою на конкретні висновки суду, рішення якого оскаржується, із одночасним зазначенням норм права (пункт, частина, стаття), які неправильно застосовані цим судом при прийнятті відповідного висновку. Касаційна скарга повинна містити посилання на конкретні порушення відповідної норми (норм) права чи неправильність її (їх) застосування. Скаржник повинен зазначити конкретні порушення, що є підставами для скасування або зміни судового рішення (рішень), які, на його думку, допущені судом при його (їх) ухваленні, та навести аргументи в обґрунтування своєї позиції.
З урахуванням змін до КАС України, які набрали чинності 08.02.2020, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, а тому відсутність у касаційній скарзі визначених законом підстав касаційного оскарження унеможливлює її прийняття та відкриття касаційного провадження.
Отже, перевіркою змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що у ній не викладені передбачені частиною 4 статті 328 КАС України підстави для оскарження судових рішень в касаційному порядку.
Відтак, скаржнику слід викласти передбачені частиною 4 статті 328 КАС України підстави для касаційного оскарження судових рішень відповідно до приписів пункту 4 частини 2 статті 330 КАС України.
Згідно з частиною 2 статті 332 КАС України до касаційної скарги, яка не оформлена відповідно до вимог, встановлених статтею 330 цього Кодексу, а також подана особою, яка відповідно до частини 6 статті 18 цього Кодексу зобов`язана зареєструвати електронний кабінет, але не зареєструвала його, застосовуються положення статті 169 цього Кодексу.
Відповідно до частини 3 статті 328 КАС України касаційна скарга залишається без руху також у випадку, якщо вона подана після закінчення строків, установлених статтею 329 цього Кодексу, і особа, яка її подала, не порушує питання про поновлення цього строку або якщо підстави, вказані нею у заяві, визнані неповажними. При цьому протягом десяти днів з дня вручення ухвали про залишення касаційної скарги без руху особа має право звернутися до суду касаційної інстанції із заявою про поновлення строків або вказати інші підстави для поновлення строку.
За правилами частини 2 статті 169 КАС України в ухвалі про залишення позовної заяви без руху зазначаються недоліки позовної заяви, спосіб і строк їх усунення, який не може перевищувати десяти днів з дня вручення ухвали про залишення позовної заяви без руху.
Відповідно до вищенаведеного, керуючись статтями 328-330, 332, 355, 359 КАС України,
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу адвоката Бойка Павла Юрійовича, який діє в інтересах Державного спеціалізованого господарського підприємства «Ліси України», на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.04.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 01.10.2024 у справі №160/27520/23 залишити без руху.
Установити скаржнику десятиденний строк з дня вручення копії цієї ухвали для усунення недоліків касаційної скарги.
Роз`яснити, що у разі невиконання вимог цієї ухвали в установлений судом строк касаційна скарга буде повернута або у відкритті касаційного провадження буде відмовлено.
Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання суддями та оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.А. Васильєва
М.М. Гімон 
 Л.І. Бившева ,
Судді Верховного Суду