ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

21 січня 2025 року 
справа №805/1280/18-а
адміністративне провадження № К/990/50116/24 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Олендера І. Я., Хохуляка В. В.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Обласного комунального підприємства   «Донецьктеплокомуненерго»  
на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року (суддя - Голуб В. А.)
та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року (судді: Гаврищук Т. Г., Блохін А. А., Сіваченко І. В.),
у справі №805/1280/18-а
за позовом Обласного комунального підприємства  «Донецьктеплокомуненерго»  
до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» (далі - Товариство, платник податків, позивач у справі) звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (далі - податковий орган, відповідач у справі, правонаступник - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року № 0003355008 про нарахування штрафу у розмірі 215 935, 32 грн за несвоєчасну сплату податку на додану вартість.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року, позов залишено без задоволення.

24 грудня 2024 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга Обласного комунального підприємства   «Донецьктеплокомуненерго»  на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року   у справі №805/1280/18-а, провадження за якою відкрито ухвалою Верховного Суду від 26 грудня 2024 року, справу витребувано з суду першої та/або апеляційної інстанції.

Доступ до електронної справи наданий 30 грудня 2024 року, в паперовому вигляді справа надійшла на адресу Верховного Суду 07 січня 2025 року. 

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Суди попередніх інстанцій установили, що податковим органом на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку позивача щодо своєчасності сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за період з 21 вересня 2017 року по 26 жовтня 2017 року, за результатами якої складено акт від 01 листопада 2017 року № 1265/28-10-50-08-12/03337119 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем вимог пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині несвоєчасної сплати узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість за період з 21 вересня 2017 року по 26 жовтня 2017 року.

Згідно з розрахунком суми штрафних санкцій, який є додатком до акта перевірки, штрафні санкції нараховані за несвоєчасну сплату самостійно узгодженої суми грошового зобов`язання, а саме:
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12571336 від 21 вересня 2017 року на суму 66 598,00 грн; кількість днів прострочення 1 579; штрафні санкції: 20 %, а саме 13 319, 60 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9029313969, граничний термін сплати 29 листопада 2014 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12855507 від 28 вересня 2017 року на суму 233 357,10 грн; кількість днів прострочення 1 396; штрафні санкції: 20 %, а саме 46 671, 42 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9019869716, граничний термін сплати 03 березня 2015 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12855507 від 28 вересня 2017 року на суму 3 000,00 грн; кількість днів прострочення 939; штрафні санкції: 20 %, а саме 600,00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9003629842, граничний термін сплати 04 грудня 2012 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 9198979373 від 28 вересня 2017 року на суму 1 042, 00 грн; кількість днів прострочення 1 756; штрафні санкції: 20 %, а саме 208,40 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9003629842, граничний термін сплати 04 грудня 2012 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 9198505387 від 28 вересня 2017 року на суму 1 271,00 грн; кількість днів прострочення 1 756; штрафні санкції: 20 %, а саме 254,20 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9003629842, граничний термін сплати від 04 грудня 2012 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 9198962357 від 28 вересня 2017 року на суму 3 162,00 грн; кількість днів прострочення 1 756; штрафні санкції: 20 %, а саме 632,40 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9003629842, граничний термін сплати 04 грудня 2012 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12855507 від 28 вересня 2017 року на суму 200 122,35 грн; кількість днів прострочення 1 756; штрафні санкції: 20 %, а саме 40 024, 47 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9004324624, граничний термін сплати 04 грудня 2012 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12889854 від 02 жовтня 2017 року на суму 14 527, 91 грн; кількість днів прострочення 1 760; штрафні санкції: 20 %, а саме 2 905, 58 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9014176199, граничний термін сплати 30 березня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12894755 від 03 жовтня 2017 року на суму 67 203, 96 грн; кількість днів прострочення 1 647; штрафні санкції: 20 %, а саме 13 440, 79 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9014176199, граничний термін сплати 30 березня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12896162 від 04 жовтня 2017 року на суму 50 000, 00 грн; кількість днів прострочення 1 648; штрафні санкції: 20 %, а саме 10 000, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9014176199, граничний термін сплати 30 березня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12910591 від 09 жовтня 2017 року на суму 50 000, 00 грн; кількість днів прострочення 1 653; штрафні санкції: 20 %, а саме 10 000, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9014176199, граничний термін сплати 30 березня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12910814 від 09 жовтня 2017 року на суму 50 000, 00 грн; кількість днів прострочення 1 653; штрафні санкції: 20 %, а саме 10 000, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9014176199, граничний термін сплати 30 березня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12918299 від 10 жовтня 2017 року на суму 73 306, 27 грн; кількість днів прострочення 1 654; штрафні санкції: 20 %, а саме 14 661, 25 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12982587 від 20 жовтня 2017 року на суму 1 713, 53 грн; кількість днів прострочення 1 624; штрафні санкції: 20 %, а саме 342, 71 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 17 від 26 вересня 2017 року на суму 32 608, 73 грн; кількість днів прострочення 1 600; штрафні санкції: 20 %, а саме 6 521, 75 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № Н1023RT981 від 23 жовтня 2017 року на суму 1 282, 53 грн; кількість днів прострочення 1 627; штрафні санкції: 20 %, а саме 256, 51 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 12991682 від 23 жовтня 2017 року на суму 20 000, 00 грн; кількість днів прострочення 1 627; штрафні санкції: 20 %, а саме 4 000, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № H1024YERTO від 24 жовтня 2017 року на суму 3 080, 02 грн; кількість днів прострочення 1 628; штрафні санкції: 20 %, а саме 616, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 13036289 від 24 жовтня 2017 року на суму 20 000, 00 грн; кількість днів прострочення 1 628; штрафні санкції: 20 %, а саме 4 000, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 17 від 28 вересня 2017 року на суму 13 696, 61 грн; кількість днів прострочення 1 602; штрафні санкції: 20 %, а саме 2 739, 32 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № H1025FS01M від 25 жовтня 2017 року на суму 855, 00 грн; кількість днів прострочення 1 629; штрафні санкції: 20 %, а саме 171, 00 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 16 від 29 вересня 2017 року на суму 6 230, 14 грн; кількість днів прострочення 1 603; штрафні санкції: 20 %, а саме 1 246, 03 грн;
- податкова декларація з податку на додану вартість № 9013356365, граничний термін сплати 08 травня 2013 року, зарахування коштів відповідно до платіжного доручення № 13090948 від 26 жовтня 2017 року на суму 166 619, 43 грн; кількість днів прострочення 1 630; штрафні санкції: 20 %, а саме 33 323, 89 грн.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року № 0003355008, яким у зв`язку з несвоєчасною сплатою грошового зобов`язання з податку на додану вартість до позивача на підставі статті 126 ПК України застосовано штраф в розмірі 20% у сумі 215 935, 32 грн (а. с.29-30).

Спірне податкове повідомлення-рішення оскаржено позивачем до Державної фіскальної служби України, проте скарга залишена без задоволення, відповідно до рішення від 31 січня 2018 року № 3202/6/99-99-11-03-01-25 (а. с. 31-32).

24 лютого 2017 року позивач звернувся до Харківського управління Офісу великих платників податків із повідомленням про неможливість пред`явлення первинних документів у зв`язку з тим, що документи знаходяться на тимчасово окупованій території у м. Донецьку, про що свідчить сертифікат Торгово-промислової палати від 28 серпня 2014 року № 2644/05-4 (а. с. 43, 61-62).

Суди також установили, що рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2023 року у справі № 805/1194/17-а (набрало законної сили 27 червня 2024 року) частково задоволено адміністративний позов Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити певні дії. Визнав протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Донецькій області та Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо не відображення в інтегрованій картці платника податку на додану вартість Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» показників з урахуванням встановленого порядку виконання податкових зобов`язань згідно з рішеннями суду по справам № 805/2079/14, №805/16715/13-а, № 805/13512/13-а, № 805/17800/13-а, № 805/2426/15-а, №805/4234/15-а, №  805/1240/14. Визнав протиправними дії Головного управління ДПС у Донецькій області щодо неправомірного відображення в інтегрованій картці платника податку на додану вартість Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» у період з 01 січня 2014 року по 30 жовтня 2016 року пені у розмірі 5 375 546,84 грн. Визнав протиправними дії Головного управління ДПС у Донецькій області щодо неправомірного відображення в інтегрованій картці платника податків на додану вартість Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» датою 28 грудня 2015 року збільшення податкового боргу на суму 2 000 000 грн. Зобов`язав Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків привести у відповідність до первинних документів показники інтегрованої картки платника податку на додану вартість Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» за період з 01 січня 2014 року по 30 жовтня 2016 року шляхом: проведення необхідних облікових операцій із вилучення перекручених (викривлених) показників податкового боргу (в т. ч. штрафних санкцій та пені), що стягнутий на підставі рішень Донецького окружного адміністративного суду по справам № 805/2079/14 (постанова від 24 лютого 2014 року), № 805/16715/13-а (постанова від 28 листопада 2013 року), №  805/13512/13-а (постанова від 25 вересня 2013 року), № 805/17800/13-а (постанова від 27 грудня 2013 року), № 805/2426/15-а (постанова від 09 липня 2015 року), № 805/4234/15-а (постанова від 13 жовтня 2015 року), №805/1240/14 (постанова від 06 лютого 2014 року); відображення в ІКП чергових сум розстрочення (відстрочення) шляхом нарахування платежу згідно з графіками погашення розстрочених (відстрочених) сум, який передбачений судовими рішеннями Донецького окружного адміністративного суду по справам №805/2079/14 (постанова від 24 лютого 2014 року), № 805/16715/13-а (постанова від 28 листопада 2013 року), № 805/13512/13-а (постанова від 25 вересня 2013 року), № 805/17800/13-а (постанова від 27 грудня 2013 року), № 805/2426/15-а (ухвала від 28 липня 2015 року), №805/4234/15-а (ухвала від 05 листопада 2015 року, ухвала від 28 грудня 2015 року, ухвала від 21 червня 2016 року, ухвала від 20 грудня 2016 року, ухвала від 17 липня 2017 року), № 805/1240/14 (ухвала від 20 лютого 2014 року); здійснення корегування даних інтегрованої картки платника податків шляхом виключення з інтегрованої картки платника податків нарахованої пені у розмірі 5 375 546, 84 грн та нарахованої недоїмки у розмірі 2 000 000 грн (датою 28 грудня 2015 року). В іншій частині позовних вимог відмовив. 

IІІ. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

Підставою касаційного оскарження позивач визначив пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Позивач зазначає, що суд не застосував до спірних правовідносин висновки Верховного Суду, викладені в постановах: від 30 липня 2019 року у справі №  440/4082/18, від 10 вересня 2019 року у справі №  1840/3549/18, від 02 серпня 2023 року у справі № 200/7668/20-а, від 16 липня 2024 року у справі №  200/19199/21.

Позивач стверджує, що його доводи підтверджуються рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2023 року по справі № 805/1194/17-а (набрало законної сили до дати прийняття рішення у поточній справі), яким зобов`язано відповідача привести у відповідність до первинних документів показники інтегрованої картки платника податку на додану вартість та провести необхідні облікові операції із вилучення перекручених (викривлених) показників податкового боргу (в т. ч. штрафних санкцій та пені), що стягнуті на підставі вищезазначених рішень суду з розстрочення. Рішення суду у справі № 805/1194/17-а залишається невиконаним до теперішнього часу.

На думку скаржника, суд апеляційної інстанції помилково застосував до правовідносин норми пункту 87.9 статті 87 ПК України та не застосував норму пункту 95.3 статті 95 цього кодексу. При співвідношенні цих норм кожна з них має окремий предмет регулювання: норми пункту 87.9 встановлюють черговість погашення податкового боргу незалежно від способу (добровільного чи примусового) та джерела погашення податкового боргу, тоді як норма пункту 95.3 регулює відносини щодо стягнення (примусового погашення) податкового боргу за рахунок коштів на банківських рахунках та на рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ.

Оскільки фінансові санкції згідно з податковим повідомленням-рішенням від 21 листопада 2017 року № 0003355008 застосовані, виходячи з факту здійснення контролюючим органом заходів погашення податкового боргу не у спосіб, встановлений пунктом 95.3 статті 95 ПК України, суди попередніх інстанцій зробили неправильний висновок щодо правомірності зазначеного податкового повідомлення-рішення.

Позивач просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

10 січня 2024 року на адресу суду через систему «Електронний суд» від податкового органу надійшов відзив на касаційну скаргу позивача, в якому відповідач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.

ІV. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої   статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний: сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пунктом 57.1 статті 57 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Згідно з пунктом 203.1 статті 203 ПК України податкова декларація з податку на додану вартість подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до пункту 203.2 статті 203 ПК України сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Відхиляючи доводи позивача щодо порушення строків давності під час застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату податкових зобов`язань, суд першої інстанції врахував висновки судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного суду, висловлені в постанові від 24 липня 2023 року у справі №  821/850/18, а саме, датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, визначений пунктом 102.1 статті 102 ПК України, як в частині проведення податковим органом камеральної перевірки з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов`язання, так і застосування штрафних санкцій згідно з пунктом 126.1 статті 126 ПК України за несвоєчасну сплату платником податків узгодженого грошового зобов`язання, - є дата фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання.

Касаційна скарга Підприємства не містить доводів в спростування наведеного вище висновку.

Ухвалюючи оскаржувані судові рішення у цій справі, суди попередніх інстанцій не взяли до уваги доводи позивача про те, що він здійснював сплату податкових зобов`язань по деклараціям з 21 вересня 2017 року по 26 жовтня 2017 року, а відповідач погасив податковий борг, що виник раніше. При цьому суди застосували положення пункту 87.9 статті 87 ПК України, за якими у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Колегія суддів Верховного Суду, не заперечуючи того, що контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, вважає за необхідне звернути увагу на наступне правове регулювання.

Пунктом 87.1 статті 87 ПК України передбачено, що не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для погашення такого податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, за умови наявності підстав, передбачених статтею 95 цього Кодексу, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр, у якому зазначаються найменування платника податків, податковий та індивідуальний податковий номер платника податків та сума податкового боргу, що підлягає перерахуванню до бюджету (крім сум податкового боргу за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що підлягали сплаті до державного бюджету та за якими сформовано реєстр для перерахування коштів до державного бюджету з рахунка у системі електронного адміністрування відповідно до пункту 200.2 статті 200 цього Кодексу). Порядок формування та надсилання центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, такого реєстру визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з пунктом 87.9 статті 87 ПК України встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Пунктом 95.3 статті   95 ПК України встановлено, що стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.

Пунктами 200-1.5, 200-1.7 статті 200-1 ПК України передбачено, що з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у складених податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.

Кошти, що надійшли на рахунки, визначені у підпунктах "а" - "в" пункту 200-1.2 цієї статті, автоматично перераховуються органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на рахунок такого платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та на спеціальний рахунок такого платника протягом наступного операційного дня. Реквізити такого спеціального рахунка платник - сільськогосподарське підприємство, що обрав спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зобов`язаний зазначати у податковій звітності з податку на додану вартість.

На запит платника податку йому шляхом надсилання електронного повідомлення надається інформація про рух коштів на його рахунках у системі електронного адміністрування податку.

Кошти, зараховані на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є коштами, які використовуються виключно у цілях, визначених пунктом 200-1.5 статті 200-1 цього Кодексу, та погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

Відповідно до пункту 25 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569, передбачено, що сплата податкових зобов`язань, визначених контролюючим органом відповідно до підпунктів 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Кодексу, та сплата передбачених Кодексом штрафних санкцій і пені здійснюються платником податку з поточного рахунка до відповідного бюджету.

При цьому, пунктом 21 указаного Порядку встановлено, що якщо на дату подання податкової декларації з податку сума коштів на електронному рахунку платника податку перевищує суму, що підлягає перерахуванню до бюджету відповідно до поданої звітності, платник податку має право подати контролюючому органу у складі податкової декларації заяву, відповідно до якої такі кошти підлягають перерахуванню на поточний рахунок платника податку, реквізити якого зазначаються в заяві, у сумі залишку коштів, що перевищує суму податкового боргу з податку та суму узгоджених податкових зобов`язань з податку, або до бюджету в рахунок сплати податкового боргу з податку, що виник починаючи з 1 липня 2015 року.

Аналіз наведених законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що в разі коли платник податку на додану вартість не сплатив самостійно узгоджену суму податкового зобов`язання в установлений пунктом 57.1 статті 57 ПК України строк і не сплачує податковий борг, який внаслідок цього виник, контролюючий орган вправі здійснити за платника податку заходи щодо погашення податкового боргу за рахунок коштів на рахунку цього платника податку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість за рішенням суду.

При цьому, норми пункту 87.9 ПК України встановлюють черговість погашення податкового боргу незалежно від способу (добровільного чи примусового) та джерела погашення податкового боргу, тоді як норма пункту 95.3 ПК України регулює відносини щодо стягнення (примусового погашення) податкового боргу за рахунок коштів на банківських рахунках та на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість.

Зазначене узгоджується із висновками Верховного Суду, які наведені в постановах від 10 вересня 2019 року у справі № 1840/3549/18, від 30 липня 2019 року у справі № 440/4082/18, від 02 серпня 2023 року у справі №200/7668/20-а, від 16 липня 2024 року у справі № 200/19199/21.

Як установлено судами попередніх інстанцій, за даними ІКП ОКП «Донецьктеплокомуненерго» з ПДВ обліковуються автоматично нараховані штрафні санкції у сумі 215 935,32 грн, за несвоєчасну сплату за рішеннями судів, а саме по справам: № 2а/0570/4516/2012, № 805/16715/13-а, № 805/2426/15-а, №  2а/0570/21291/2011, № 2а/0570/2702/2012.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду по справі № 2а/0570/4516/2012 від 27 квітня 2012 року з рахунків у банках, обслуговуючих Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» стягнуто кошти в рахунок погашення податкового боргу у розмірі 32 858 540, 42 грн. Відповідно до цієї постанови судом встановлено несплату позивачем у встановлені строки зобов`язання з податку на додану вартість в деклараціях № 9013356365, №  9016615521, № 9016615204, № 9016622639 та уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість № 9020134022. В постанові встановлено строк її виконання, шляхом відстрочення виконання строком на 12 місяців та розстрочення на 120 місяців, починаючи з травня 2013 року, шляхом сплати суми боргу у розмірі 32 858 540, 42 грн щомісячними платежами у розмірі 273  821, 17 щомісячно, а в квітні 2023 року в сумі 273 821,19 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду по справі №  805/16715/13-а від 28 листопада 2013 року з рахунків у банках, обслуговуючих Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» стягнуто заборгованість з податку на додану вартість в сумі 16289551, 98 грн. Відповідно до цієї постанови заявлена до стягнення заборгованість виникла через несплату податкового боргу, що виник через несплату чергового платежу по розстрочці узгодженого грошового зобов`язання згідно з рішеннями ДПС України у Донецькій області, що задекларований в деклараціях за березень - травень 2013 року, липень - жовтень 2013 року, податкового повідомлення рішення № 0001822340 від 19 липня 2013 року та пені. Наведеною постановою встановлено порядок та строк її виконання здійснення стягнення з рахунків, починаючи після набрання чинності судовим рішенням по справі та шляхом перерахування протягом 59 місяців по 271492,53 грн щомісячно та в останній 60-й місяць в сумі 271 492,71 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду по справі №  805/2426/15-а від 09 липня 2015 року з рахунків у банках, обслуговуючих Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» стягнуто заборгованість з податку на додану вартість в сумі 21 314 654,00 грн. В зазначеній постанові встановлено, що позивачем не сплачено у встановленні строки зобов`язання з податку на додану вартість, задекларовані в деклараціях за звітні податкові періоди січень, лютий, березень та квітень 2015 року. Ухвалою від 28 липня 2015 року виконання цієї постанови розстрочено шляхом стягнення з липня 2015 року по листопад 2015 року щомісячно в сумі 3 000 грн, з грудня 2015 року по травень 2020 року по 387 266,44 грн та у червні 2020 року в сумі 387 266, 24 грн.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду по справі №  2а/0570/21291/2011 від 24 листопада 2011 року з рахунків у банках, обслуговуючих Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» стягнуто кошти в рахунок погашення податкового боргу у розмірі 18 140 187, 41 грн. В зазначеній постанові встановлено несплату позивачем у встановлені строки зобов`язання з податку на додану вартість, визначених в деклараціях №  9002874743 за червень 2010 року, № 9003629842 за квітень 2011 року, №  9004324624 за травень 2011 року, №  9005058618 за червень 2011 року, №  9006981689 за липень 2011 року, №  9008065702 за серпень 2011 року, №  9009354497 за вересень 2011 року (звітний період, за який виправляються помилки серпень 2011 р.), №  90080000307 за серпень 2011 року (звітний період, за який виправляються помилки червень 2011 року) та несплату штрафних санкцій, визначених в податкових повідомленнях-рішеннях від 30 червня 2011 року №  0006661542 в сумі у розмірі 673 735,23 грн та від 30 червня 2011 року №  0006651542 у розмірі 1 363 089, 58 грн. В постанові встановлено строк її виконання шляхом відстрочення виконання строком на 12 місяців та розстрочення на 60 місяців: по 302 336, 46 грн щомісячно, починаючи з грудня 2012 року, до повного погашення зазначеної суми боргу з останнім платежем у розмірі 302  336,27 грн у березні 2017 року.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду по справі №  2а/0570/2702/2012 від 19 березня 2012 року з рахунків у банках, обслуговуючих Обласне комунальне підприємство «Донецьктеплокомуненерго» стягнуто заборгованість з податку на додану вартість в сумі 17 476 498, 72 грн. Зазначеною постановою встановлено несплату позивачем у встановлені строки зобов`язання з податку на додану вартість за жовтень, листопад та грудень 2011 року, січень 2012 року та чергового платежу по розстрочці боргу згідно договору розстрочки від 30 січня 2012 року. Наведеною постановою встановлено строк її виконання, відстрочено виконання строком на 12 місяців від дня набрання нею законної сили та розстрочено її виконання строком на 60 місяців шляхом внесення щомісячно в сумі 291 274, 98 грн.

Позивач протягом розгляду справи в судах попередніх інстанцій (у додаткових пояснення, в апеляційній скарзі), а також в касаційні скарзі доводить, що контролюючий орган неправомірно виконував погашення податкових зобов`язань, використовуючи кошти ОКП «ДТКЕ» в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, що підтверджено матеріалами справи (дані ІКП платника, розрахунок до акту перевірки, звіт по проводках, додатки до пояснень відповідача).

В матеріалах справи наявний витяг з системи електронного адміністрування податку на додану вартість ОКП «Донецьктеплокомуненерго» за період з 21 вересня 2017 року по 26 жовтня 2017 року, відповідно до якого податковий борг, який виник до липня 2015 року, був погашений шляхом зарахування коштів, які позивач сплачував на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Відповідач цей факт не спростовує.

Колегія суддів Верховного Суду, враховуючи те, що податковий борг виник до 01 липня 2015 року, з огляду на приписи пункту 87.1 статті 87 ПК України, погоджується з доводами позивача про те, що такий податковий борг не може погашатися за рахунок коштів на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. 

Оскільки штраф згідно з податковим повідомленням-рішенням від 21 листопада 2017 року № 0003355008 застосований виходячи з факту здійснення контролюючим органом заходів на погашення податкового боргу не у спосіб, встановлений законом (заборонене джерело), тобто об`єкт застосування штрафу відсутній, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку щодо правомірності зазначеного податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 КАС суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Згідно з частиною першою статті 351 цього Кодексу суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Узагальнюючи наведене, колегія суддів зазначає, що судові рішення не можна вважати такими, що відповідають вимогам статті 242 КАС України, відповідно до частин першої та четвертої якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За результатами касаційного розгляду колегія суддів вбачає підстави для скасування судових рішень і ухвалення нового про задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року № 0003355008.

За правилами частини шостої статті 139 КАС якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до частини першої цієї статті при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 139, 341, 349, 351, 355, 356, 359 КАС, колегія суддів

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Обласного комунального підприємства  «Донецьктеплокомуненерго» задовольнити.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 01 жовтня 2024 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2024 року у справі №805/1280/18-а скасувати.

Прийняти нову постанову.

Адміністративний позов Обласного комунального підприємства «Донецьктеплокомуненерго» до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року № 0003355008 задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21 листопада 2017 року № 0003355008.

Стягнути на користь Обласного комунального підприємства  «Донецьктеплокомуненерго» (код ЄДРПОУ 03337119) за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 44131658) 17814 (сімнадцять тисяч вісімсот чотирнадцять) гривень 68 копійок судових витрат, які складаються з 3239 (три тисячі двісті тридцять дев`ять) гривень 03 копійки судового збору за подання до суду адміністративного позову, 4858 (чотири тисячі вісімсот п`ятдесят вісім) гривень 55 копійок судового збору за подання апеляційної скарги та 9717 (дев`ять тисяч сімсот сімнадцять) гривень 10   копійок судового збору за подання касаційної скарги.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                                                                                          Р. Ф. Ханова

Судді:                                                                                                                                                                                           І. Я. Олендер

                                                                                          В. В. Хохуляк